Adquisiciones intracomunitarias en el recargo de equivalencia. La inversión del sujeto pasivo. ¿qué estoy haciendo mal?

Desde Crealia Asesores no pretendemos convertir este post en un catálogo de raras palabrejas, extraños tecnicismos y jerga alejada del lector de a pie, sino que buscamos acercar al contribuyente medio a los aspectos más básicos de la fiscalidad así como al tratamiento que se le tiene que conceder a determinadas operaciones.

Es en este punto en el que nos toca hablar de las Adquisiciones Intracomunitarias y la Inversión del Sujeto Pasivo que se produce en relación al IVA.

En primer lugar explicaremos, en muy resumidas cuentas, en qué consiste una Adquisición Intracomunitaria:

Es una operación en la cual el comprador del bien o consumidor del servicio, se encuentra ubicado en un Estado miembro de la Unión Europea distinto al del vendedor o prestador del mismo, por ejemplo, Juan, que tiene una tienda de ropa en Toledo compra géneros a su proveedor situado en Francia.

A continuación toca aclarar brevemente qué se entiende por sujeto pasivo, que no es ni más ni menos, que aquella persona que tiene la obligación de satisfacer un tributo, es decir, de ingresar a la Hacienda Pública un impuesto en el caso del IVA.

Pues bien, tratándose del Impuesto sobre el Valor Añadido, el sujeto pasivo es la persona que entrega el bien o presta el servicio, ya que tiene la obligación de devengar el impuesto, es decir, de repercutir al cliente la cuota correspondiente de IVA en función del tipo de bien o servicio que se entrega o presta para posteriormente ingresárselo a la Hacienda Pública.

Hasta aquí todo parece bastante sencillo y nada raro, pero es cuando entran en juego diversos factores: si Juan en su condición de empresario o profesional situado en España compra productos a su proveedor en Francia, ¿este le repercutirá el IVA al tipo aplicable en su país?, La respuesta es simple, vendedor y adquiriente se encuentran en territorios de aplicación del impuesto distintos, cada uno con su legislación aplicable bajo unas directivas comunitarias,  si ambos actúan como empresarios o profesionales y realizan operaciones en el ámbito de la Unión Europea, han de estar dados de alta en un censo especial llamado Registro de Operadores Intracomunitarios, de este modo, el proveedor estará realizando una Entrega Intracomunitaria (la operación antagónica o contraria a la Adquisición Intracomunitaria), que según la normativa común aplicable a todos los Estados Miembros de la UE, estará exenta del impuesto, por entender que se entregan bienes fuera del Territorio de Aplicación del mismo, por lo que no, no repercutirá cuota alguna de IVA a nuestro amigo Juan.

¿Y quién es el sujeto pasivo en esta operación si el hecho imponible se ha producido, es decir, la venta de ropa y su consumo está gravada por el IVA, no? La respuesta en este caso comienza a complicarse… es ahora cuando entra en juego el concepto de Inversión del Sujeto Pasivo.

Ya no es el proveedor el obligado a devengar el impuesto, es el propio comprador el que tiene que “auto-repercutírselo”, por entender que al producirse el hecho imponible (el consumo de bienes o servicios) en el territorio de aplicación del impuesto y no estando exento en destino tal concepto, no hay otra persona que pudiera hacerlo, sino él mismo, esto es, en llanas palabras, la inversión del sujeto pasivo, es decir, convertir en obligado tributario a la persona que recibe el bien o consume el servicio.

Aunque suena un poco extraño, todo empieza a cobrar sentido.

Para aquel que se acoge al Régimen General del IVA, no debería tener mayores implicaciones, porque si como empresario o profesional devenga IVA, tiene derecho a deducirse las cuotas soportadas en sus adquisiciones de bienes o servicios relacionados con la actividad, así pues, si me “auto-repercuto” una cuota, por ende podré deducírmela, puesto que la estoy “soportando”, con lo que se anula el efecto impositivo y no resulta cuantía alguna a ingresar a la Hacienda Pública en esta operación.

Expliquemos esto con un simple ejemplo:

Luis es un profesional del márquetin digital ubicado en Madrid y contrata campañas para posicionar a sus clientes en internet con una conocidísima empresa situada en Irlanda, por importe de 1.000 €. Dicha empresa realiza una entrega intracomunitaria de servicios, operación que como hemos indicado anteriormente está exenta, mientras que Luis se convierte en el sujeto pasivo en el territorio de destino o ámbito de aplicación del impuesto. A efectos contables registrará un consumo de servicios por importe de 1000 €, junto al derecho a deducirse la cuota de IVA soportado por importe de 210 € (suponiendo que la operación está gravada al 21%) puesto que simultáneamente la está devengado, ya que la contrapartida a todo esto será una cuenta acreedora por 1.000 €, además de la obligación reconocida con Hacienda a ingresar el 21% de la base imponible (210 €), lo que todos conocemos como IVA repercutido. A consecuencia de tener la obligación de ingresar 210 € y por otro lado el derecho a deducirse 210 €, se anula el efecto impositivo en la operación (210 por IVA DEVENGADO – 210 por IVA DEDUCIBLE = 0) por lo que Luis no tendrá que ingresar cuota alguna en concepto de esta operación.

Ahora bien ¿qué ocurre con aquellas personas que no tienen derecho a deducirse las cuotas de IVA? Entendemos que en este caso, sí resulta un importe que se tiene que ingresar a Hacienda.

Existen determinados sujetos que por realizar una actividad exenta no tienen derecho a deducirse las cuotas soportadas, en otros casos al estar acogidos a algún Régimen Especial distinto al general o no pueden, por no devengar expresamente el impuesto, no tener que ingresarlo, o la imputación temporal de la deducción es distinta ya que va correlacionada con el devengo de las cuotas que repercutan.

Ha llegado el momento de hablar del Recargo de Equivalencia. Es un Régimen Especial del IVA al que están obligados a acogerse los minoristas, entendiendo por minorista como aquel empresario o profesional que actúa como persona física, realiza la mayor parte de sus ventas a consumidores finales, por lo que no emite factura y no somete a proceso de transformación los productos con los que comercia.

Este régimen funciona de la siguiente forma: retomando el ejemplo de Juan, que realiza sus ventas en más de un 80% a particulares, no tiene obligación de expedir factura si no se le solicita de manera expresa, y no somete a un proceso de elaboración o transformación los productos que vende, está obligado a acogerse al Recargo de Equivalencia.

Sus proveedores, los mayoristas, además de la cuota de IVA correspondiente, repercutirán un recargo adicional en las facturas que emitan a Juan, de este modo él quedará liberado de ingresar a Hacienda el IVA de sus ventas, por lo que la contraprestación a las mismas constituirán ingresos de manera íntegra, no teniendo que presentar Liquidaciones Periódicas de IVA, el famoso Modelo 303.

En esta situación se encuentran un gran número de negocios en este país, la típica tienda o comercio de barrio “de toda la vida”.

¿Qué ocurre en el supuesto de una operación con inversión del sujeto pasivo, como por ejemplo una adquisición intracomunitaria?

Juan, que no tiene derecho a deducirse las cuotas soportadas, sí está obligado a “auto-repercutírselas” en el supuesto de una operación con inversión del sujeto pasivo en tanto que se produce el devengo, y en este caso, sí resulta una cuantía a ingresar a la Hacienda Pública, que será la cuota de IVA al tipo correspondiente más su Recargo de Equivalencia.

¿Cómo liquidará Juan este IVA si no presenta liquidaciones periódicas (Modelo 303)?

Bastante sencillo, hace algunos años se creó el todavía desconocido por gran cantidad de asesores, gestores y contribuyentes, MODELO 309 AUTOLIQUIDACIÓN NO PERIÓDICA DEL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.

En principio tiene los mismos plazos de presentación que la liquidación periódica, “el famoso modelo 303” que a tantos autónomos, trae de cabeza, pero únicamente se presentará en los períodos en los que se realicen operaciones que obliguen a la persona en cuestión por convertirse en sujeto pasivo del impuesto.

Los supuestos que obligan a presentar el modelo 309, entre otros, serían:

  • La adquisición intracomunitaria de medios de transporte nuevos, realizadas por un particular.
  • La entrega de bienes de inversión de naturaleza inmobiliaria.
  • Entregas de bienes y prestaciones de servicios en procedimientos administrativos de ejecución forzosa.
  • Determinadas situaciones en las que el sujeto es deudor de un crédito a favor de la Administración Pública y realiza exclusivamente operaciones exentas.

Sin querer entrar en mayor profundidad y, analizando la realidad económica más inmediata, es bastante frecuente encontrarnos con comercios que,  estando en Recargo de Equivalencia, realizan adquisiciones intracomunitarias y no están cumpliendo con sus obligaciones tributarias como es debido, es por lo que desde Crealia Asesores os invitamos a realizarnos cualquier consulta relacionada con los impuestos que afecten a tu actividad con el fin de evitar sustos y males mayores…

Y recordad: “HACIENDA SOMOS TODOS”

Manuel José Imbernón Viciana
Asesor Contable-Fiscal
Crealia Abogados y Asesores